Résumé : On distingue trois stades dans l’évolution des méthodes d’équivalence. C’est le dernier stade qui correspond à l’apparition des méthodes autonomes, auxquelles cet article est consacré.







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L'évolution contemporaine du calcul des coûts: un éclairage par les méthodes d'équivalence en France" ?
Yves LEVANT

Maître de Conférences

Université de Lille 1/SKEMA Business School

Univ lille nord de France, LEM CNRS 8179/, LSMRC

Address 104 avenue du Peuple Belge, 59043 Lille Cedex, France

E-Mail: yves.levant@orange.fr

Henri ZIMNOVITCH

Professeur

Université de Paris-Sud/11 PESOR

Address : 54 Bvd Desgranges, 92331 Sceaux, France

E-Mail : Henri.zimnovitch@u-psud.fr
Résumé : On distingue trois stades dans l’évolution des méthodes d’équivalence. C’est le dernier stade qui correspond à l’apparition des méthodes autonomes, auxquelles cet article est consacré. Nous en proposons une histoire qui va de leur apparition en France, dans les années 1950, jusqu’à nos jours. La naissance des méthodes autonomes, comme la méthode GP, fut une réponse aux critiques qui furent adressées à la méthode des Sections Homogènes et aux coûts standards. A partir de 1960, quand le direct costing s’imposa en France, nous notons que les simplifications qu’il proposa conduisirent à un effacement des méthodes d’équivalence. Par la suite, l’émergence de la méthode ABC en France constitua une aubaine pour la méthode GP qui retrouva alors une seconde jeunesse sous le nom de méthode UVA. Depuis quelques années, des adaptations ont été proposées à la méthode ABC, parmi elles, le TD ABC dont l’article montre qu’il s’agit d’une méthode autonome d’équivalence. Il nous est apparu que la signification de ces évolutions est qu’elles correspondent aux tensions de la comptabilité de gestion entre précision et pertinence.
Mots clés : Comptabilité de gestion, histoire contemporaine, méthodes d’équivalence.

Abstract: The development of equivalence methods can be divided into three phases of development. This paper concerns the last phase, which corresponds to the emergence of autonomous methods. We propose to examine the history of these methods, from their emergence in France in the 1950’s, up to the present day. The advent of autonomous methods, like the GP method, was in response to the criticism received by the homogeneous sections method and standard costs. From 1960, when direct costing became fashionable in France, we note that the simplifications that came with it heralded the disappearance of equivalence methods. The subsequent arrival of the ABC method in France was a godsend for the GP method which was given a new lease of life under the name of the UVA method. Over recent years, adaptations of the ABC method have been proposed, such as the TD ABC method which this paper shows to be an autonomous equivalence method. It became clear to us that these developments went hand in hand with the fluctuating trends in management accounting, alternating between precision and pertinence.
Keywords: Management accounting, contemporary history, equivalence methods.


« Tout ce qui est simple est faux, tout ce qui est compliqué est inutilisable »

Paul Valéry


Depuis sa conception, il y a quelque vingt ans, la méthode ABC a connu diverses interprétations, de nombreuses applications, et multiples critiques dénonçant, entre autres1,sa lourdeur lors de l’implantation, puis de l’exploitation (Anderson, 1995 ; Anderson et Young, 1999 ; Bromwich et Bhimani, 1994 ; Malmi, 1997 ; Shields, 1995). Sa modernité s’est effacée, même si elle est régulièrement enseignée et fait à présent figure de méthode classique. Kaplan, qui fut à l’origine de la méthode, la qualifie désormais de « traditional ABC » (Kaplan et Anderson, 2004, 2007). Conscient des limites opérationnelles de l’ABC, il en a récemment proposé une nouvelle version, le Time Driven ABC (TDABC).

À quoi correspond cette évolution de l’ABC vers le TDABC ? Cette façon de simplifier les calculs ne s’apparente-t-elle pas aux méthodes d’équivalence qu’on rencontre parfois dans la littérature ? Ainsi, Raulet (1982, p. 45) et Lauzel (1971, p. 131)2 présentent dans leurs ouvrages de formation des méthodes fondées sur des rapports constants ou des coefficients d’équivalence dont le principe rappelle celui du TDABC. Auparavant, la Confédération Nationale du Patronat Français (CNPF, 1957)3 distinguait la méthode des équivalences, la méthode GP4, des méthodes indiciaires réservant le nom de méthodes des équivalences à des méthodes « basées sur des calculs statistiques… .permettant de ramener au cas d’une entreprise ne produisant qu’un seul produit… ». Parallèlement, dans les années 1960, la CEGOS5, dans un document de formation intitulé « Les méthodes indiciaires » regroupait différentes méthodes dont « le principe est de répartir une masse de frais entre un groupe d’articles fabriqués ou de sections de reclassement sans avoir à effectuer de pointage exact … .en utilisant une unité commune … permettant d’exprimer la totalité des articles fabriqués ». Encore aujourd’hui, Gervais et Bouquin6 font référence dans leurs manuels à la méthode UVA7 en attirant l’attention sur le fait qu’elle utilise des équivalences (Bouquin, 2008, p. 176; Gervais, 2009, p. 197). De nombreuses méthodes, que l’on peut qualifier de méthodes d’équivalence, présentent donc pour caractéristique commune la simplification des calculs en ramenant de manière fictive les entreprises multi-produits ou multi-activités à des entreprises ne produisant qu’un seul produit ou qu’un nombre très restreint de familles de produits. Elles supposent que l’on peut ramener l’ensemble de la production à un multiple d’un article étalon.

On peut préciser cette définition en distinguant trois niveaux dans les méthodes d’équivalence selon la typologie que nous proposons dans le tableau 1.1.

Dans une précédente communication (Levant et Zimnovitch, 2009), nous nous sommes intéressés à la période de la Seconde révolution industrielle. Nous avons observé que les méthodes d’équivalence se positionnaient après une innovation dont la complexité était critiquée, qu’elles permettaient d’introduire de l’opérationnalité après des développements théoriques dont la mise en œuvre était jugée trop lourde. Ces remarques sont-elles également applicables à la période récente ? C’est ce que nous cherchons à savoir dans les lignes qui suivent.
Nous avons distingué, à partir de 1950, deux périodes de trente ans. Au cours de la première (section 1), on assiste, entre 1950 et 1960, à la naissance des méthodes autonomes d’équivalence (méthodes reposant entièrement sur le principe des équivalences et qui se suffisent à elles-mêmes, n’étant pas le complément d’autres méthodes), qui permettent de répondre aux critiques faites à la méthode des sections homogènes et à celles des coûts standards qui dominaient alors la comptabilité analytique, puis, au cours des années 1960 et 1970, à leur effacement progressif, quand le direct costing rencontre un vrai succès.

A la manière du Phénix, les méthodes autonomes d’équivalence vont connaître une deuxième vie : dès les années 1990, sous la forme de la méthode UVA en France et, plus récemment, avec le TD ABC aux Etats-Unis. Cela fera l’objet de notre seconde section (Section 2). Nous la ferons débuter dans les années 1980, avec la critique faite outre-Atlantique aux méthodes de calcul de coûts qui débouchera sur la méthode ABC. Nous verrons qu’un parallèle existe entre celle-ci et la méthode des sections homogènes, notamment en terme de complexité. Les mêmes causes entraînant les mêmes effets, cela nous permettra de comprendre la raison de la renaissance méthodes autonomes d’équivalence.
Pour effectuer cette recherche, et observer les méthodes qui étaient utilisées par les entreprises en France depuis 1950, nous avons utilisé une variable proxi: la littérature professionnelle (auteurs, consultants, organisations professionnelles) et des ouvrages d’enseignement se rapportant au calcul des coûts8. "La structuration de la recherche pour la gestion en France ne s’est vraiment réalisée que vers la fin des années 19709 (Bessire, Levant et Nikitin, 2009). Ce n’est donc qu’à partir des années 1980 que se développe une littérature académique sur la comptabilité de gestion. Auparavant, il existait qu’une littérature professionnelle écrite par des consultants et des ouvrages d’enseignement à laquelle nous avons eu largement eu recours pour mener notre recherche. Ces discours représentent-ils la réalité des pratiques ? On peut, pour le moins, considérer qu’ils agissent comme des marqueurs de l’adoption des innovations managériales en matière de calcul de coûts, dans le cadre d’un processus de diffusion (Alcouffe, Berland et Levant, 2008)."

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